個稅修正案中需要進一步明確的幾個問題
作 者：李旭紅 來 源：第一財經發表日期：2018-08-30
8月17日下午，十三屆全國人大常委會第十一次委員長會議召開，委員長建議在8月27日至31日舉行的十三屆全國人大常委會第五次會議審議個人所得稅法修正案（草案）。根據修正案（草案），新的個人所得稅稅率將自2019年1月1日起施行，而在2018年10月1日至2018年12月31日，工薪所得可先行適用5000元起征點（不進行專項附加扣除），經營所得可先行適用新稅率表。由此可見，個人所得稅改革已成必然的趨勢。
自6月29日，中國人大網公布個人所得稅法修正案（草案）審議稿之后，截至7月28日，共收到23萬多條意見。社會對于此次個人所得稅改革高度關注，其中有幾個問題需要進一步明確。
一、5000元的標準扣除是否過低的問題。
我國1980年出臺個稅法時，制定了每月800元的起征點，此后在2006年、2008年、2011年經歷了三次上調，依次上調至每月1600元、2000元、3500元。隨著百姓收入和消費水平的提高，提高個稅起征點的呼聲也越來越高。
提高起征點會使我國繳納個稅的人口數量明顯減少，上一輪個稅修法在實施之初，伴隨起征點提高，我國個稅調節覆蓋的社會成員數僅有2400余萬人，僅略高于全國總人口數的2%。從收入占比上去對比，我國2017年個人所得稅為11966億元，占當年全部稅收收入的比例為8.29%。而發達國家個稅占當年全部稅收收入比例，要遠超8.29%。雖然納稅人均有提高扣除以達到減稅的意愿，但為防止個稅走向邊緣化，還需要為綜合個稅改革留有一定的改革空間。
個稅起征點的調整需要綜合考慮職工收入水平、物價變動水平和居民消費水平。2017年全國不同崗位就業人員月平均工資5132元，收入較高的東部地區月平均工資為5630元，在這基礎上還需要考慮五險一金的個人扣除部分。2017年城鎮居民人均可支配收入為36396元，月均3033元，城鎮居民人均消費支出24445元，月均消費支出2037元，考慮一定的贍養支出和儲蓄率（2017年居民儲蓄率為7.7%，即月均233元），目前5000元的費用扣除已較為充分地覆蓋了相關生活費用。
此外，還需考慮此次稅改增加了子女教育支出、繼續教育支出、大病醫療支出、住房貸款利息和住房租金等與人民群眾生活密切相關的專項附加扣除，更減輕了家庭在教育醫療方面的負擔。因此，個稅起征點暫定5000元，還是能夠與收入水平相對匹配的。但也應該看到世界個稅改革的另一種趨勢，即大幅提高標準扣除，減少專項扣除，因此，未來我們還需均衡標準扣除與專項扣除間的關系。
同時還應考慮到此次綜合將勞務報酬、稿酬、特許權使用費合并計稅，對于有多種收入來源的納稅人扣除相對減少了，稅負有可能上升，因此還需在深化綜合計稅時考慮以上的因素。
二、全年一次性獎金優惠計稅政策是否保留的問題。
所謂的全年一次性獎金計稅，指的是在工資、薪金以外，一個納稅人一年可以享受一次優惠稅率的計稅方法。具體的操作是將全年一次性獎金平均到12個月，用其商數適用相關的稅率計稅，由于商數所對應的稅率與總額對應的稅率相比較更低，因此納稅人可以獲得相應的稅收優惠。該政策尤其適用于年終獎及年薪制的發放。
此次個人所得稅法的修正案中提出了綜合計稅的概念，即將工資、勞務報酬、稿酬、特許權合并計稅，因此許多納稅人關注：是否工資由分類計征改為了綜合計征后，全年一次性獎金的優惠計稅政策會取消。
事實上，全年一次性獎金的計稅方式是獨立于綜合計稅之外的一種適應優惠稅率的方式，并不影響綜合計稅的稅基及扣除。因此，筆者認為該項政策應予以延續。此外，修正草案中規定，“非居民個人的工資、薪金所得，以每月收入額減除費用五千元后的余額為應納稅所得額，勞務報酬所得、稿酬所得、特許權使用費所得，以每次收入額為應納稅所得額”，這意味著不匯總繳稅也是可行的。
當然，在申報納稅上會增加一定的遵從成本。根據修正案（草案）的規定，“居民個人取得綜合所得按年計算個人所得稅，有扣繳義務人的，由扣繳義務人按月或者按次預扣預繳稅款，居民個人年度終了后需要補稅或者退稅的，按照規定辦理匯算清繳。預扣預繳辦法由國務院稅務主管部門制定。”也就是說，未來需要綜合計稅的所得，既需要每個月由代扣代繳改為預扣預繳，同時，年末還需匯算清繳。因此，如果全年一次性獎金需要在綜合所得之外按無扣除平均至12個月的稅基，再按平均月收入適用相應的稅率計稅，則需要在代扣代繳的基礎上再匯算清繳。
三、專項扣除如何實施的問題。
修正案（草案）中規定，“居民個人的綜合所得，以每一納稅年度的收入額減除費用六萬元以及專項扣除、專項附加扣除和依法確定的其他扣除后的余額，為應納稅所得額。專項扣除包括居民個人按照國家規定的范圍和標準繳納的基本養老保險、基本醫療保險、失業保險等社會保險費和住房公積金等；專項附加扣除包括子女教育、繼續教育、大病醫療、住房貸款利息和住房租金等支出”。由此可見，此次個稅法的修正將增加納稅人的專項扣除，降低其稅收負擔。但是，以上扣除如何實施是社會普遍關注的問題，筆者認為有以下幾點原則應該堅持：
一是據實列支的原則。有些納稅人認為此次的專項扣除對于有家庭的人而言更為有利，因此認為是單身稅。事實上，稅法在扣除上一直堅持據實列支的原則，沒有實際發生的支出，意味著并沒有構成納稅人的成本及負擔，按量能納稅的原則就不應該予以扣除。
二是憑票扣除的原則。以上的支出如何在稅前扣除中判斷其真實性、合法性，最重要的依據便是合法憑證。當然，在此的合法憑證并不局限于發票。如大病醫療費、教育費等并不一定能夠取得發票，有可能是行政事業單位的收據，也應該予以扣除，但需要相關的規定予以明確。
三是限額扣除的原則。如貸款利息支出，如果不予以限額扣除，可能就會推動加杠桿，使更多的納稅人著力于貸款買房以抵個人所得稅，對于房地產市場的穩定不利。此外，關于租金收入的扣除也需要關注目前房地產以租代售的新型商業模式，因此限額扣除更有利于社會的公平，以免僅對個別利益群體有利。
四、匯算清繳與退稅問題。
修正案草案中指出，“扣繳義務人每月所扣的稅款，應當在次月十五日內繳入國庫，并向稅務機關報送納稅申報表。納稅人取得綜合所得需要辦理匯算清繳的，應當在取得所得的次年三月一日至六月三十日內辦理匯算清繳。納稅人取得經營所得的，應當在月度或者季度終了后十五日內向稅務機關報送納稅申報表，并預繳稅款；次年三月三十一日前辦理匯算清繳。”根據以上規定，納稅人需要預繳后再匯算清繳。
預繳與匯算清繳間有可能會產生差額，如果匯算清繳的數額大于預繳的金額，則當期納稅人補稅，問題不大。但是，如果匯算清繳的數額小于預繳的金額，則當期應給予納稅人退稅。
給予納稅人退稅的一種處理方式是留抵抵減，即需要退給納稅人的稅款不退，留抵到下期納稅人需要繳稅時抵減需要繳納的稅款，但這種方式筆者并不認同。因為其一方面會占用納稅人的資金，增加其負擔，而減稅效果會遞延出現。另一方面，假設納稅人下期依然是預繳的數額大于匯算清繳的數額，則該退稅款會無限期結轉，增加納稅人的負擔。
另一種處理方式是與相關的金融賬戶綁定，將每期退稅款及時退還至個人賬戶。筆者認為該方式征管部門應該予以考慮。事實上，隨著數字經濟的來臨，未來納稅的方式將發生根本性的變化，所有的征管職能將以數據作為主線，從納稅人端獲得數據、運用區塊鏈等技術自動生成納稅申報表，相關的參數還可組合成各種的風險指標進行風險識別及管理，同時以上的風險報告又將成為互聯網+稽查的依據，最后運用大數據的大樣本進行經濟分析，提供宏觀決策。
目前，我國的千戶大企業將逐步實現全程的納稅信息與企業會計信息的端口對接。但是，個人所得稅的納稅人數量更大，可發揮的大數據功能也更為強大，并且還可以與第三方數據交換，形成強大的社會征信系統。目前，世界上有著越來越多的國家在降低納稅人稅收遵從成本上采用了互聯網等現代化的信息手段。我國的互聯網+稅收管理也在逐步完善，因此可以預見，未來實現網上、手機報送個人所得稅并綁定銀行予以退稅，應該具有實現的可能性。
總而言之，社會熱切關注及期待修訂后的個人所得稅法，希望進一步降低中等收入人群的個人所得稅負擔。改革開放40年，我國社會主要矛盾已經轉化為人民日益增長的美好生活需要和不平衡不充分的發展之間的矛盾，在分步推進、日漸完善的過程中，現代的個人所得稅制度將發揮更為重要的收入及調節作用。
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