國際會計準則理事會建議采用新減值模式
作 者：德勤 來 源：德勤發表日期：2013-03-19
國際會計準則理事會（IASB）發布了一項期待已久的有關金融資產減值的新會計模式的建議。理事會在相關的征求意見稿（ED）中建議了這樣一種模式，根據該模式，信用損失將不再是在發生時才予以確認；取而代之的是，主體應基于對合同現金流量在報告日的預期缺短缺金額作出的當前估計值來確認分別源自金融資產和有關提供信貸的承諾的預計信用損失。征求意見截止期為2013年7月5日。
背景
征求意見稿ED/2013/3《金融工具：預計信用損失》包含一項有關金融資產減值的修訂后的方法。自2009年以來，理事會便致力于制定一種用于確認減值的新方法。在全球金融危機期間，IASB迫于壓力而著手修改其（被視為既復雜又缺乏一致性的）各項規定，并為更及時地確認即將出現的信用損失作出規定。根據《國際會計準則第39號——金融工具：確認和計量》（IAS 39）中所設定的現行規則，當發生導致損失的事項且該導致損失的事項對未來現金流量的影響能夠可靠計量，金融工具即發生了減值并產生減值損失（即，所謂的“已發生損失模式”（ILM））。
2009年11月，IASB發布了其首個建議（IASB在其中建議，通過調整金融工具的實際利率來計量預計信用損失（ED/2009/12《攤余成本和減值》）。該方法是基于以下事實制定的：即，金融資產的預計信用損失通常計入擬收取的利率中。因此，在理想的情況下，預計信用損失應反映在金融資產的收益中，而信用損失的期望值變動則應在產生時予以確認，因為此類變動未被計入資產的定價中。原先建議的該項方法因其在概念上所具有的合理性而獲得褒揚，但是，考慮到跟蹤個別金融工具的信用狀況變化所需采取的追蹤行動很少付諸實施，上述方法同時被視為不具有可行性。
2011年1月，IASB和美國財務會計準則委員會（FASB）發布了一份征求意見稿的補充文件（二者在其中建議，將利息確認從減值確認中分離出來）。金融工具應被分配至“好賬”和“壞賬”中，其中前者應包含那些在報告日不存在損失的金融資產。所有其他金融工具則應被分配至“壞賬”中。盡管就“壞賬”中的金融資產而言，應按照預計將在該等金融工具的剩余使用壽命中產生的信用損失確認一項壞賬準備（這種做法和過去通常在“已發生損失模式”下針對金融工具采取的做法相差無幾），但針對被分配至“好賬”中的資產所作的壞賬準備應為預計將在該等資產的使用壽命中產生的信用損失按時間比例進行分配的結果。如果主體對該金額在可預計的未來的期望值更高，則其應當按照這一更高金額而非按時間比例分配的金額確認一項壞賬準備。
自2011年以來，IASB和FASB便致力于對上述方法作出細微的改進（該方法仍是制定當前此項建議的基礎）。理事會和委員會特別關注兩個問題：（1）應針對“好賬”中的資產確認多大金額？（2）各項資產應在何時及如何在“好賬”和“壞賬”之間進行移動（如其信用狀況發生了嚴重惡化或重大改進）？盡管FASB于2012年7月作出決定，不再繼續改進其與IASB共同制定的此項方法，并以發布其自身的減值模式來取代該方法，但IASB仍繼續從事該項工作。
一旦予以最終定稿，目前在上述征求意見稿中發布的各項建議將作為一個單獨的章節被納入《國際財務報告準則第9號——金融工具》中。
主要建議匯總
目標：該等建議的目標為：針對要求范圍內的所有金融工具確認預計信用損失。預計信用損失被界定為合同現金流量的預期短缺金額。主體在估計預計信用損失時，應當考慮過去發生的事項、現在的情形及合理且有依據的預測。
范圍：以下金融工具屬于建議要求的范圍內：
•所有按攤余成本計量的金融資產；
•所有根據于2012年12月發布的新建議，以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的債務工具；
•所有貿易和租賃應收款；
•其他受信貸風險影響的金融工具（例如，并非以公允價值計量且其變動計入損益的貸款承諾和財務擔保合同）。
減值–金額：此類金融工具確認的減值金額取決于該工具自初始確認以來是否發生了嚴重惡化。應劃分三個區間：
•區間1：自其初始確認以來，其信貸質量未曾發生嚴重惡化的金融工具；
•區間2：自其初始確認以來，其信貸質量已發生嚴重惡化的金融工具；
•區間3：存在客觀證據表明在報告日已發生減值的金融工具。
就處于階段1的金融工具而言，應確認預計將在未來12個月內產生的現金短缺金額的現值（即，“12個月的預計信用損失”）；與此不同，針對劃歸為階段2或階段3的金融工具，應按預計將在其剩余使用壽命中產生的信用損失的現值確認一項減值（即，“使用壽命期間的預計信用損失”）。
減值–確認：針對金融資產，主體應確認一項損失準備；而針對有關提供信貸的承諾，應設立一項用以確認預計信用損失的準備金。
利息：就處于區間1和區間2的金融工具而言，利息收入應按其賬面總額計算，而處于區間3的金融工具的利息收入則應按凈值予以確認（即，按賬面額扣除預計信用損失后的金額）。
針對貿易和租賃應收款的簡化方法：作為一項會計政策，主體可以作出以下選擇：即，始終按預計將在此類應收款的剩余使用壽命中發生的現金短缺額的現值（而非采用“兩種類型模式”）計量相關減值。
新的披露要求。建議方法提出了了新的披露要求，包括調節表、有關在計量預計信用損失時所使用的輸入值和假設的描述、及有關金融工具信用風險惡化和改進的影響。
生效日期。IASB將在重新審議工作結束之后再就生效日期作出決定。
與FASB建議的比較
FASB于2012年12月發布了其針對當前預計信用損失（CECL）的建議模式。上述IASB的建議與FASB的方法之間的主要差異在于，FASB并未區分初始確認后已發生惡化的工具和未發生惡化的工具。相反，在確定減值準備時，FASB要求針對所有金融工具采用單一的計量模式，即主體在初始確認時應就整個存續期內的預計信用損失的現值確認一項費用。
有關IASB的建議的反饋截止日期為7月5日；而FASB的征求意見稿的征求意見期將于4月30日結束。
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